Một số vấn đề cần bàn về căn cứ tính thuế theo quy định của luật thuế thu nhập doanh nghiệp và chuẩn mực kế toán

Taïp chí Kinh teá - Kyõ thuaät
 MỘT SỐ VẤN ĐỀ CẦN BÀN VỀ CĂN CỨ TÍNH THUẾ 
 THEO QUY ĐỊNH CỦA LUẬT THUẾ THU NHẬP 
 DOANH NGHIỆP VÀ CHUẨN MỰC KẾ TOÁN
 Phạm Quốc Thuần*
TÓM TẮT
 Bài viết đề cập đến phương pháp xác định nghĩa vụ thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp 
trên cơ sở tham chiếu các quy định của Chuẩn mực kế toán và các quy định về thuế, chủ yếu là quy 
định về Luật thuế Thu nhập doanh nghiệp. Bài viết cho thấy có sự khác biệt về căn cứ tính thuế thu 
nhập doanh nghiệp hiện hành giữa thuế và kế toán, từ đó đề ra các kiến nghị nh̀m hoàn thiện việc 
xác định và ghi nhận chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành tại các doanh nghiệp hiện nay.
 Từ khóa: Thu nhập tính thuế, thu nhập chịu thuế, chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp, 
kế toán thuế.
 DISCUSSING THE TAX BASES IN ACCORDANCE WITH 
 THE ENTERPRISE INCOME TAX LAW AND 
 THE ACCOUNTING STANDARDS
ABSTRACT
 This article refers to the method of determining the corporate income tax payable on the 
basis of the provisions of accounting standards and tax regulations, primarily concentrates on the 
Corporate Income Tax Regulations. The paper indicates that there are the differences in calculating 
the income tax amount between Tax Regulations and Accounting Standards. Furthermore, the 
proposals are also set out to improve the identiication and recognition of income tax expense in the 
business today.
 Key words: The income tax, the taxable income, the tax cost for enterprises, the tax 
accountant.
 1. Tổng quan về căn cứ pháp lý thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành (là chỉ 
 Tại Việt Nam, kể từ khi VAS 17- Thuế tiêu trình bày trên báo cáo thuế xác định số 
thu nhập doanh nghiệp được ban hành ngày thuế TNDN mà doanh nghiệp phải nộp Nhà 
15/2/2005, sự khác biệt giữa chi phí thuế thu Nước) đã được xác định rõ. Theo VAS 17, 
nhập doanh nghiệp (là chỉ tiêu được kế toán chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp được khái 
ghi nhận để xác định lợi nhuận kế toán) và niệm là tổng chi phí thuế thu nhập hiện hành 
* ThS. GV. Trường Đại học Kinh Tế - Luật ĐHQG TPHCM
 44
 Một số vấn đề ....
và chi phí thuế thu nhập hoãn lại. Như vậy sung và từ đó đã làm xuất hiện sự khác biệt về 
có thể thấy rằng liên quan đến việc ghi nhận căn cứ để xác định chỉ tiêu thuế thu nhập hiện 
thuế TNDN, giữa kế toán và thuế vẫn có hành (điểm chung được cả thuế và kế toán ghi 
điểm chung được cả hai bên cùng ghi nhận nhận) giữa thuế và kế toán. Điều này đã gây 
đó là thuế thu nhập hiện hành (kế toán ghi vào khó khăn cho công tác kế toán trong việc ghi 
chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành nhận các nghiệp vụ liên quan đến thuế thu 
và thuế ghi nhận là một khoản nợ mà doanh nhập doanh nghiệp. 
nghiệp phải thanh toán cho Nhà Nước) và 2. Quy định hiện hành về căn cứ tính 
phần tạo ra sự khác biệt giữa thuế và kế toán thuế
chính là thuế thu nhập hoãn lại (kế toán ghi Theo quy định của Luật thuế
nhận nhưng không được thuế ghi nhận). VAS Theo Thông tư 123/2012/TT-BTC hướng 
17 được biên soạn trên cơ sở tham chiếu quy dẫn thi hành Luật thuế TNDN do Quốc hội 
định của Luật thuế TNDN do Quốc Hội ban ban hành năm 2012, căn cứ tính thuế TNDNlà 
hành năm 2003. Kể từ đó đến nay, quy định thu nhập tính thuế và thuế suất thuế thu nhập 
về thuế TNDN đã qua nhiều lần sửa đổi, bổ doanh nghiệp, cụ thể:
 Thuế TNDN phải nộp = Thu nhập tính thuế x Thuế suất thuế TNDN
 Thu nhập tính thuế được xác định theo công thức sau:
 Thu nhập Thu nhập ( TN được Các khoản lỗ được kết) 
 = - +
 tính thuế chịu thuế miễn thuế chuyển theo quy định
 Công thức tính thu nhập chịu thuế:
 TN chịu thuế = (Doanh thu - Chi phí được trừ) + Các khoản thu nhập khác
 Như vậy, có thể thấy rằng quan điểm của y Khoản thu từ nợ khó đòi đã xử lý: 
thuế có sự phân biệt rất rõ ràng khái niệm thu 100.000
nhập tính thuế và thu nhập chịu thuế. Theo đó, y Giá vốn hàng bán, chi phí bán hàng, chi 
thu nhập tính thuế chính là căn cứ để xác định phí quản lý doanh nghiệp: 2.000.000
thuế TNDN mà các tổ chức kinh doanh hàng y Doanh thu tài chính (lãi được chia từ 
hóa, dịch vụ phải nộp cho Nhà Nước, là căn hoạt động liên doanh): 300.000
cứ để xác định nghĩa vụ thuế phải nộp của các y Khoản lỗ từ năm trước chuyển sang: 
doanh nghiệp đối với Nhà Nước. Thu nhập 200.000.
chịu thuế chính là chênh lệch giữa doanh thu y Các khoản còn lại liên quan đến doanh 
tính thuế, thu nhập khác và chi phí được trừ. thu, chi phí giả sử không phát sinh; doanh 
Cần lưu ý rằng thu nhập chịu thuế chưa phải nghiệp không thực hiện trích lập quỹ khoa 
là căn cứ cuối cùng để xác định nghĩa vụ thuế học và công nghệ; thuế suất thuế TNDN theo 
của các doanh nghiệp với Nhà Nước. quy định là 25%. 
 Thí dụ 1: Doanh nghiệp Hoàng Giác Dựa vào dữ liệu trên, thu nhập chịu thuế, 
trong năm 200X có các thông tin sau: (ĐVT: thu nhập tính thuế và thuế TNDN phải nộp 
1.000 đồng) trong năm 200X được xác định như sau:
 y Doanh thu bán hàng: 3.000.000 y Xác định thu nhập chịu thuế 
 45
Taïp chí Kinh teá - Kyõ thuaät
 Thu nhập chịu thuế = Doanh thu bán hàng Như vậy VAS 17 không đưa ra nguyên tắc 
+ Doanh thu tài chính = 3.300.000 để xác định thu nhập chịu thuế mà theo đó, 
 Chi phí được tính trừ = 2.000.000 chỉ tiêu này được tính toán dựa vào quy định 
 Thu nhập khác = 100.000 của Luật Thuế thu nhập doanh nghiệp.
 Thu nhập chịu thuế = (3.300.000 – Thông tư 20/2006/TT-BTC do Bộ Tài 
2.000.000) + 100.000 = 1.400.000 chính ban hành ngày 20 tháng 3 năm 2006, 
 y Xác định thu nhập tính thuế hướng dẫn kế toán ghi nhận thuế thu nhập 
 Thu nhập chịu thuế = 1.400.000 hiện hành:” Cuối năm tài chính, kế toán phải 
 Thu nhập được miễn thuế = 300.000 xác định và ghi nhận số thuế TNDN thực tế 
(điều 8 chương II của TT 123/2012/TT-BTC phải nộp trong năm trên cơ sở tổng thu nhập 
quy định thu nhập được chia từ hoạt động chịu thuế cả năm và thuế suất thuế TNDN 
góp vốnsau khi bên nhận góp vốn đã nộp hiện hành. Thuế TNDN thực phải nộp trong 
thuế TNDNtheo quy định của Luật Thuế năm được ghi nhận là chi phí thuế TNDN hiện 
TNDNđược xem là thu nhập được miễn thuế) hành trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh 
 Khoản lỗ năm trước chuyển sang = doanh của năm đó”. Theo đó, chi phí thuế 
200.000 TNDN hiện hành được hạch toán như sau: N 
 Thu nhập tính thuế = 1.400.000 – (300.000 TK 8211- Chi phí thuế TNDN hiện hành/ Có 
+ 200.000) = 900.000 TK 3334- Thuế thu nhập doanh nghiệp.
 Thuế TNDN phải nộp = Thu nhập tính 3. Vấn đề tồn tại
thuế x 25% = 900.000 x 25% = 225.000. Các nội dung trình bày trên cho thấy căn 
 Theo thí dụ này, doanh nghiệp có nghĩa vụ cứ để xác định số thuế mà các doanh nghiệp 
thanh toán khoản thuế TNDN năm 200X cho phải nộp cho Nhà Nước là thu nhập tính thuế 
Nhà Nước là 225.000. (Luật thuế thu nhập doanh nghiệp), trong khi 
 Theo quy định của VAS 17- Thuế thu đó quy định kế toán lại là thu nhập chịu thuế. 
nhập doanh nghiệp Điều này làm cho nghĩa vụ thuế mà doanh 
 Theo chuẩn mực kế toán Thuế TNDN nghiệp phải nộp được trình bày trên báo cáo 
(VAS 17): “thuế thu nhập hiện hành là số thuế thuế (tờ khai thuế TNDNMS 03/TNDN ban 
TNDN phải nộp tính trên thu nhập chịu thuế hành theo Thông tư 28/2011 do Bộ Tài chính 
và thuế suất thuế TNDN của năm hiện hành”. ban hành ngày 28 tháng 2 năm 2011) và phản 
 Như vậy, theo chuẩn mực kế toán, chỉ tiêu ánh trên sổ sách kế toán (trên tài khoản 3334 
để xác định nghĩa vụ thuế TNDN được gọi là Thuế thu nhập doanh nghiệp) có sự chênh lệch 
Thuế TNDN hiện hành. Để xác định thuế thu với nhau, hay nói khác đi là số liệu trên sổ 
nhập hiện hành cần phải xác định thu nhập sách kế toán không phản ánh đúng thực chất 
chịu thuế và thuế suất thuế thu nhập doanh nghĩa vụ thuế TNDN của doanh nghiệp đối 
nghiệp, trong đó thu nhập chịu thuế được định với Nhà Nước. Thí dụ sau đây minh chứng rõ 
nghĩa như sau:“Thu nhập chịu thuế: Là thu điều này.
nhập chịu thuế TNDN của một kỳ, được xác Thí dụ 2- Lấy lại dữ liệu của thí dụ 1, 
định theo qui định của Luật thuế TNDN hiện nghĩa vụ thuế của doanh nghiệp đối với Nhà 
hành và là cơ sở để tính thuế TNDN phải nộp Nước trình bày trên báo cáo thuế và ghi nhận 
(hoặc thu hồi được)”. trên sổ sách kế toán được ghi nhận như sau:
 46
 Một số vấn đề ....
 Trên báo cáo thuế (Bảng 1). - Thông tin về nghĩa vụ nộp và thanh toán 
 Theo số liệu trên tờ khai quyết toán thuế thuế TNDN của công ty Hoàng Giác năm 
thu nhập doanh nghiệp, năm 200X công ty 200X với Nhà Nước được phản ánh trên tài 
Hoàng Giác phải nộp cho Nhà Nước một khoản 3334- Thuế TNDN như bảng 2.
khoản thuế TNDN là 225.000 nghìn đồng. Nhận xét: sau khi ghi nhận số thuế TNDN 
 Trên sổ sách kế toán (bảng 2) phải nộp và đã nộp, tài khoản 3334- Thuế 
 - Thuế thu nhập hiện hành = Thu nhập TNDN vẫn còn kết dư bên nợ một khoản là 
chịu thuế x thuế suất thuế TNDN= 1.400.000 125.000 nghìn đồng (Nhà nước còn nợ công 
x 25% = 350.000 ty một khoản thuế TNDN là 125.000 nghìn 
 - Ghi nhận chi phí thuế TNDN hiện hành: đồng). Đây là số dư ảo bởi lẽ sau khi đã nộp 
N 8211/C 3334 350.000 thuế thì giữa công ty và Nhà nước không còn 
 - Hoàn nhập tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh nghĩa vụ về công nợ với nhau, lúc này 
(phát sinh từ khoản lỗ của năm trước chuyển số dư trên tài khoản 3334 phải bằng 0 (không). 
sang): N 8212/ C 243: 200.000 x 25% = Nguyên nhân là do kế toán và thuế không đồng 
50.000 nhất với nhau trong vấn đề xác định căn cứ 
 - Nộp thuế TNDN vào ngân sách Nhà dùng để tính nghĩa vụ thuế của doanh nghiệp 
Nước theo số thuế phải nộp trên tờ khai quyết với Nhà nước. Cần lưu ý là theo hướng dẫn 
toán thuế thu nhập doanh nghiệp: N 3334/C thực hiện VAS 17, tài khoản 3334 không phải 
111, 112: 225.000 là tài khoản được dùng để ghi nhận chênh lệch 
 thuế thu nhập doanh nghiệp.
 TỜ KHAI QUYẾT TOÁN THUẾ TNDN(lược trích) (bảng 1)
 Kỳ tính thuế: từ ngày 1/1/200X đến ngày 31/12/200X ĐVT: 1.000 đồng
 STT Chỉ tiêu Mã số Số tiền 
 (1) (2) (3) (4) 
 A Kết quả kinh doanh ghi nhận theo báo cáo tài chính 
 1 Tổng lợi nhuận kế toán trước thuế thu nhập doanh nghiệp A1 1.400.000 
 B Xác định thu nhập chịu thuế theo Luật thuế thu nhập doanh nghiệp
 Điều chỉnh tăng tổng lợi nhuận trước thuế TNDN 
 1 B1
 (B1= B2+B3+B4+B5+B6) - 
 Điều chỉnh giảm tổng lợi nhuận trước thuế 
 2 B7 - 
 TNDN(B7=B8+B9+B10+B11) 
 Tổng thu nhập chịu thuế 
 3 B12
 (B12=A1+B1-B7) 1.400.000 
 Thu nhập chịu thuế từ hoạt động sản xuất kinh doanh 
 3.1 B13
 (B13=B12-B14) 1.400.000 
 C Xác định thuế TNDN phải nộp từ hoạt động sản xuất kinh doanh 
 1 Thu nhập chịu thuế (C1 = B13) C1 1.400.000 
 2 Thu nhập miễn thuế C2 300.000 
 3 Lỗ từ các năm trước được chuyển sang C3 200.000 
 47
Taïp chí Kinh teá - Kyõ thuaät
 Thu nhập tính thuế 
 4 C4 900.000 
 (C4=C1-C2-C3)
 Thu nhập tính thuế sau khi đã trích lập quỹ khoa học công nghệ 
 6 C6
 (C6=C4-C5) 900.000 
 Thuế TNDN từ hoạt động SXKD tính theo thuế suất phổ thông 
 7 C7
 (C7=C6 x 25%) 225.000 
 Thuế TNDN của hoạt động sản xuất kinh doanh 
 11 C11
 (C11=C7-C8-C9-C10) 225.000 
 Thuế TNDN từ hoạt động chuyển nhượng bất động sản còn phải 
 D D
 nộp sau khi trừ thuế TNDN đã nộp ở địa phương khác - 
 E Tổng số thuế TNDN phải nộp trong kỳ E 225.000 
 1 Thuế TNDN của hoạt động sản xuất kinh doanh E1 225.000 
 2 Thuế TNDN từ hoạt động chuyển nhượng bất động sản E2 - 
 SỔ CHI TIẾT TÀI KHOẢN 3334 - THUẾ TNDN (Bảng 2)
 Ngày Chứng từ Diễn giải TKĐƯ ST 
 SH Ngày N C 
 SDĐK -
 - 
 xxx xxx xxx Ghi nhận thuế TNDN phải nộp năm 0X 8211 350.000 
 xxx xxx xxx Nộp thuế TNDN vào NSNN 111 
 225.000 
 TPS 350.000 
 225.000 
 SDCK 125.000 
 4. Kiến nghị ngày 17 tháng 6 năm 2003. Theo quy định của 
 VAS 17 được biên soạn trên cơ sở tham Luật này, căn cứ để tính thuế TNDN là thu 
khảo Luật thuế TNDN do Quốc Hội ban hành nhập chịu thuế và thuế suất. Thu nhập chịu 
 thuế được xác định như sau:
 Thu nhập chịu thuế = Doanh thu để tính thu nhập - Chi phí hợp lý trong + Thu nhập chịu thuế 
 chưa trừ chuyển lỗ chịu thuế trong kỳ tính thuế kỳ tính thuế khác trong kỳ tính thuế
 Thu nhập chịu thuế đã trừ = Thu nhập chịu thuế chưa trừ - Lỗ từ các năm trước chuyển sang
 chuyển lỗ chuyển lỗ
 Như vậy có thể thấy rằng Luật thuế TNDN hiện hành và thuế TNDN phải nộp). Đến 
năm 2003 chỉ đưa ra khái niệm thu nhập chịu năm 2008, khi Luật thuế TNDN mới ra đời 
thuế và vì vậy giữa thuế và kế toán là đồng thay thế cho Luật thuế TNDN năm 2003 thì 
nhất với nhau trong vấn đề xác định nghĩa đã có sự thay đổi về các khái niệm làm căn 
vụ về thuế TNDN mà doanh nghiệp phải nộp cứ tính thuế. Theo đó Luật thuế năm 2008 có 
cho Nhà Nước (cả kế toán và thuế đều căn cứ sự phân biệt khá rạch ròi giữa khái niệm thu 
vào thu nhập chịu thuế để tính thuế thu nhập nhập chịu thuế và thu nhập tính thuế, theo 
 48
 Một số vấn đề ....
đó, thu nhập tính thuế bằng thu nhập chịu tính thuế nhằm đảm bảo số thuế thu nhập 
thuế điều chỉnh cho các khoản thu nhập miễn danh nghiệp mà doanh nghiệp phải nộp 
thuế và lỗ từ các năm trước chuyển qua và là cho Nhà Nước được khớp đúng với số thuế 
căn cứ để xác định nghĩa vụ nộp thuế của các TNDN phải nộp trên báo cáo thuế. Theo đó, 
doanh nghiệp đối với Nhà nước. Trong khi quy định của kế toán cần thay đổi thuật ngữ 
đó, quy định của kế toán thì vẫn không có “thu nhập chịu thuế” thành “thu nhập tính 
sự chỉnh sửa về thuật ngữ cho phù hợp với thuế”.
sự thay đổi của thuế và đây chính là nguyên - Các quy định của thuế, nhất là về thuế 
nhân làm cho thuế và kế toán lệch nhau trong thu nhập doanh nghiệp, thuế giá trị gia tăng 
vấn đề xác định nghĩa vụ thuế TNDN của thường xuyên được thay đổi và sự thay đổi 
các doanh nghiệp đối với Nhà nước. Vì vậy này thường ảnh hưởng đến việc tính toán và 
chúng tôi kiến nghị như sau: ghi chép của kế toán, vì vậy những văn bản 
 - Quy định kế toán liên quan đến thuế của kế toán có liên quan cũng cần phải có sự 
TNDN cần phải có sự điều chỉnh về căn cứ rà soát, chỉnh sửa kịp thời cho phù hợp.
TÀI LIỆU THAM KHẢO
[1]. Bộ Tài chính (2012), TT 123/2012/TT-BTC: hướng dẫn thi hành một số điều của Luật thuế thu nhập 
 doanh nghiệp.
[2]. Bộ Tài chính (2005), QĐ 12/2005/QĐ-BTC: về việc ban hành và công bố 6 chuẩn mực kế toán Việt 
 Nam đợt 4.
[3]. Bộ Tài chính (2006), TT 20/2006/TT-BTC: hướng dẫn kế toán 6 chuẩn mực kế toán ban hành theo 
 Quyết định số 12/2005/QĐ-BTC ngày 15/02/2005 của Bộ trưởng Bộ Tài chính.
[4]. Phạm Quốc Thuần (2009), Kế toán thuế, NXB Đại Học Quốc Gia TPHCM, 2009.
 49